CIT estoński i ukryte zyski

Coraz większą popularnością cieszy się opodatkowanie spółek na zasadzie tzw. CIT–u estońskiego. Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT) jest to opodatkowanie ryczałem od dochodów spółek.

W zależności od wielkości danego podmiotu, ryczałt od dochodów spółek może wynosić 10% lub 20%.

Konstrukcja tego sposobu rozliczenia podatkowego polega na tym, że spółka nie płaci zaliczki na podatek co miesiąc lub co kwartał oraz nie płaci podatku dochodowego rocznego.

Konieczność zapłaty podatku powstaje dopiero w momencie, kiedy dochody podmiotu są przenoszone poza firmę, np. w formie wypłaty dywidendy.  Związku z tym, ta forma opodatkowania zyskuje na popularności.

Jest jednak jedna kwestia, o której należy szczególnie pamiętać. Jest to kwestia dochodów uzyskiwanych z tzw. ukrytych zysków. Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Czym są ukryte zyski?

Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem. 

Jak zatem widać, ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków. Należy pamiętać o tym, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter, zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie nie oznacza, że są to jedyne kategorie dochodu, które mogą być uznane za ukryte zyski. Dlatego też uznanie czy dany wydatek będzie potraktowany jako ukryty zysk może być kłopotliwe. 

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik 34 dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Za dochód ukrytych zysków potraktowane mogą być:

• nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ustawy o CIT ponad ustaloną cenę tej transakcji, czyli wartości ustalonej na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane;
• równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
• darowizny, prezenty czy wydatki na reprezentację;
• wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki lub ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;
• dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
• odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
• zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
• świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Zgodnie z art. 28m ust. 4 ustawy o CIT z kategorii ukrytych zysków wyłączone są:

1. wynagrodzenia za świadczenia na rzecz spółki (przychody ze stosunku pracy i zrównane – art. 12 ust. 1 ustawy o PIT), wynagrodzenia z wykonywania wolnego zawodu i zrównane (przychody osób należących do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji itp., przychody z umów zlecenia/o dzieło, przychody z tyt. umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub podobnych – art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o PIT) oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacone osobie fizycznej, przy czym:
   • wyłączenie dotyczy części, w jakiej suma wypłaconych danej osobie w miesiącu wyżej wymienionych wynagrodzeń/zasiłków, nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z ww. tytułów, nie więcej jednak niż pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw,
2. średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej
   wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, związane z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku, przy czym:
   
   • gdy składniki majątku wykorzystywane są tylko na cele działalności gospodarczej – przysługuje  wyłączenie w pełnej wysokości,
   • gdy składniki majątku wykorzystywane są również na inne cele niż działalność gospodarcza (tzw. użytek mieszany) – wyłączenie będzie przysługiwać w wysokości 50%
3. kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Wyłączenia w art. 28m ust. 4 ustawy o CIT mają charakter katalogu zamkniętego.